Con la Risposta n. 353 del 18 maggio 2021, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i ritardi nel processo di liquidazione degli emolumenti legati a criteri di valutazione, determinati dal cambiamento del sistema di valutazione e dalla diversa modalità di svolgimento dell’attività lavorativa (smart working) imposti dall’emergenza sanitaria Covid-19, devono ritenersi imputabili ad oggettive situazioni di fatto indipendenti dalla volontà delle parti. In tal caso, gli emolumenti pagati oltre gli ordinari termini di liquidazione previsti dalla contrattazione collettiva si considerano arretrati, soggetti a tassazione separata, poiché il ritardo non può ritenersi fisiologico. (Agenzia delle Entrate – Risposta 18 maggio 2021, n. 353).

Il caso esaminato dall’Agenzia delle Entrate riguarda il corretto regime di tassazione di emolumenti premiali relativi al 2019 corrisposti dalla Regione ai propri dipendenti e dirigenti, in ritardo, per effetto di cambiamenti del processo di valutazione conseguenti alla riorganizzazione delle attività lavorative imposta dall’emergenza epidemiologica Covid-19.
In particolare la Regione ha rappresentato che in base al contratto collettivo di lavoro sono riconosciuti:
– trattamenti accessori al personale del comparto non dirigenziale, determinati sulla base di un “sistema di misurazione e valutazione della performance organizzativa e individuale”;
– premi di risultato ai dirigenti, determinati con analogo processo di valutazione.
L’erogazione dei suddetti emolumenti è subordinata al risultato del processo di valutazione, che a sua volta è subordinato alla validazione della relazione sulla performance da parte dell’Organismo Indipendente di Valutazione (OIV).
Secondo l’ordinario processo di liquidazione, tali emolumenti sono di norma pagati l’anno successivo a quello di maturazione, in considerazione dei tempi fisiologici di adozione dei provvedimenti di valutazione delle performance e della validazione da parte dell’OIV.
Tuttavia, l’emergenza epidemiologica Covid-19 ha costretto ad una riorganizzazione delle attività lavorative in modalità agile semplificata (smartworking) ed una contestuale dematerializzazione della documentazione cartacea sino a quel momento utilizzata, dilatando le normali tempistiche adottate negli anni precedenti rispetto a quelle ordinariamente previste.
Ciò ha determinato l’impossibilità di provvedere entro il 2020 al pagamento degli emolumenti premiali maturati con riferimento all’anno 2019. Considerato che saranno pagati nel corso del 2021, la Regione interpellante ha chiesto di sapere se tali emolumenti possono essere considerati arretrati e, quindi, assoggettati a tassazione separata.

In proposito l’Agenzia delle Entrate ha osservato che secondo la normativa fiscale la tassazione separata si applica agli emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti.
La norma, dunque, indica tassativamente le condizioni in presenza delle quali i redditi di lavoro dipendente, tardivamente corrisposti, possono fruire del regime della tassazione separata.

L’Agenzia delle Entrate ha precisato che ai fini dell’applicazione della tassazione separata le circostanze che assumono rilevanza sono:
– quelle di carattere giuridico, che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, di sentenze, di provvedimenti amministrativi o di contratti collettivi, ai quali è sicuramente estranea l’ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;
– quelle consistenti in oggettive situazioni di fatto, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute spettanti entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d’imposta.
Inoltre, è stato precisato che il regime di tassazione separata non trova applicazione nei casi in cui la corresponsione degli emolumenti in un periodo d’imposta successivo a quello di maturazione deve considerarsi fisiologica rispetto ai tempi tecnici o giuridici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi. (Circolare 5 febbraio 1997, n. 23/E).
In altri termini, ai fini dell’applicabilità del regime della tassazione separata agli emolumenti arretrati di lavoro dipendente, qualora ricorra una delle cause giuridiche non deve essere effettuata alcuna indagine in ordine al ritardo nella corresponsione per valutare se esso possa o meno essere considerato fisiologico rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi ed è sufficiente che gli emolumenti siano riferibili ad anni precedenti, mentre è necessario effettuare la predetta indagine qualora il ritardo sia determinato da circostanze di fatto.

Il ritardo può essere considerato fisiologico, e pertanto non si applica la tassazione separata, anche se l’erogazione della retribuzione non avvenga nell’annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate (ad esempio, qualora le retribuzioni di risultato siano corrisposte in periodi d’imposta non immediatamente successivi a quello di maturazione, ma con una tempistica costante, come nel caso di un’amministrazione che, dovendo rispettare le procedure di autorizzazione di spesa o di misurazione dei risultati, eroghi, in via ordinaria, gli emolumenti premiali il secondo anno successivo rispetto a quello di maturazione).
Peraltro, le oggettive situazioni di fatto legittimano l’applicazione della tassazione separata qualora abbiano determinato un ritardo, rispetto ai tempi giuridici e tecnici ordinariamente occorrenti per l’erogazione degli emolumenti, non riconducibile alla volontà delle parti.

Ciò premesso, con riferimento al caso in esame, l’Agenzia delle Entrate ha osservato che il cambiamento del sistema di valutazione e la diversa modalità di svolgimento dell’attività lavorativa (smart working) dovuta all’emergenza sanitaria, hanno comportato ritardi nella corresponsione degli emolumenti relativi ai risultati del 2019 tali da non consentire di provvedere al pagamento entro l’anno successivo a quello di maturazione, come ordinariamente avveniva negli anni precedenti. Tale ritardo non appare fisiologico, dal momento che il dilatarsi della tempistica di erogazione rispetto agli anni precedenti trae origine da cause e situazioni che non sono imputabili alla volontà delle parti.
Nel caso di specie, dunque, gli emolumenti premiali relativi al 2019, pagati nel 2021, devono ritenersi emolumenti arretrati e come tali assoggettati a tassazione separata.